El objeto de esta Ley es la transposición de la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal en lo que se refiere a asimetrías híbridas con terceros países.
Las asimetrías híbridas pueden darse entre un contribuyente situado en España y una entidad vinculada a este ubicada en otro país cuando las propias entidades, las operaciones que realizan o las rentas derivadas de estas operaciones tienen diferente calificación fiscal en España y en el otro país.
Mediante esta Ley se pretende evitar la deducción de un gasto en el país del ordenante del pago sin la correspondiente tributación del ingreso correlativo en el país del beneficiario, la doble deducción de un mismo gasto, así como otros supuestos que permiten utilizar estas asimetrías como mecanismo de erosión de la base imponible y de traslado de beneficios.
Las modificaciones introducidas por la presente Ley, que no varían respecto a las previstas en el Real Decreto-ley 4/2021 de 9 de marzo, salvo por una pequeña mejora técnica que se incluye, serán aplicables a las asimetrías híbridas que tienen lugar entre España y otros estados miembros de la Unión Europea, y entre España y terceros países o territorios, siempre que entre las partes que intervienen en la operación medie una relación de asociación, se ejerza influencia significativa o se actúe conjuntamente respecto de los derechos de voto o propiedad del capital, así como cuando la asimetría tenga lugar en el marco de un mecanismo estructurado.
La Directiva (UE) 2016/1164 define las asimetrías híbridas como la diferencia en la calificación jurídica de los pagos o entidades que surgen en el contexto de interacción entre los diferentes ordenamientos jurídicos de dos países. Se regulan diferentes tipos de asimetrías híbridas:
- Asimetría de instrumento financiero híbrido: Consiste en la deducción de un gasto en el país ordenante del pago sin la tributación del ingreso en el país beneficiario/inversor, como consecuencia de diferencias en la calificación del instrumento o del gasto. Para neutralizar esta asimetría, la normativa establece la no deducción del gasto en el Impuesto sobre Sociedades del contribuyente residente en territorio español, cuando España sea el país del ordenante, y como regla secundaria la inclusión del ingreso en la base imponible de dicho Impuesto sin que proceda su exención, cuando España sea el país del beneficiario o inversor y la deducción del gasto se haya permitido en el país del ordenante.
- Asimetrías en entidades híbridas: Como en el caso anterior, establece la no deducción del gasto en el Impuesto sobre Sociedades del contribuyente residente en territorio español, cuando España sea el país del ordenante y, como regla secundaria, la inclusión del ingreso en la base imponible del citado contribuyente cuando España sea el país del beneficiario o inversor y, como regla secundaria, el país del ordenante haya permitido la deducibilidad del gasto.
- Deducción entidad híbrida inversa: Se deniega la deducción del gasto en el contribuyente del Impuesto sobre Sociedades cuando, como consecuencia de la diferente calificación fiscal de la entidad vinculada con la que se realice la operación en el país o territorio de dicha entidad y en el país o territorio del inversor o partícipe en dicha entidad, no se genere un ingreso.
- Asimetrías de establecimientos permanentes híbridos: Se establece como regla primaria la no consideración como gasto fiscalmente deducible del pago realizado por el contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, no siendo objeto de transposición la regla secundaria en uso de la facultad antes referida. No se permite la deducibilidad del gasto estimado en la medida en que no se compense con un ingreso del establecimiento permanente que genere renta de doble inclusión, con un plazo de tres años para deducir la parte pendiente siempre que se compense con ingresos que generen renta de doble inclusión.
- Asimetrías por doble deducción: Se deniega, como regla primaria, la deducción del gasto en el Impuesto sobre Sociedades cuando España es el país del inversor y, como regla secundaria, se deniega la deducibilidad de tal gasto en el contribuyente que lo haya efectuado cuando España sea el país del ordenante y el país o territorio del inversor no haya negado tal deducción.
- Asimetrías importadas: Se deniega la deducción por un pago realizado por un contribuyente cuando dicho pago financie, directa o indirectamente, gastos deducibles que den lugar a una asimetría híbrida mediante una transacción o una serie de transacciones realizadas entre empresas asociadas o acordadas en el marco de un mecanismo estructurado, excepto cuando una de las jurisdicciones afectadas por las transacciones o series de transacciones haya realizado un ajuste equivalente respecto de dicha asimetría híbrida.
- Asimetrías de residencia fiscal: Se niega la deducibilidad del gasto en el contribuyente del Impuesto sobre Sociedades si tal deducibilidad es permitida en el otro país compensándose con ingresos que no generen renta de doble inclusión y, en el segundo caso, el gasto solo será deducible en el Impuesto sobre Sociedades si, de acuerdo con dicho convenio para evitar la doble imposición, el contribuyente es residente fiscal en territorio español.
- Asimetrías de transferencias híbridas generadas por una doble utilización de retenciones: La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, dispone de preceptos que impiden una parte de los efectos de dichas asimetrías por lo que solo resulta necesario transponer en el artículo 15 bis.8 el precepto regulado en el artículo 9.6 de la Directiva (UE) 2016/1164, en lo atinente a las retenciones a cuenta del Impuesto sobre Sociedades.
La Ley 5/2022 entró en vigor el 11 de marzo de 2022 y las indicadas modificaciones tendrán efectos para los ejercicios que se iniciaron a partir del 1 de enero de 2020 y que no han concluido en dicha fecha.