El Tribunal Supremo, en su sentencia de 16 de marzo de 2022, ha resuelto que la Orden HFP/816/2017 (Modelo 232), respeta los principios de legalidad y reserva de ley, así como el principio de proporcionalidad en función de la transcendencia tributaria de la información a obtener por la obligación formal impuesta y al no poseer naturaleza sancionadora la citada Orden, carece de virtualidad para quebrantar el principio de tipicidad propia del ámbito sancionador.
Resulta evidente que el Modelo 232 y la declaración en el mismo contenida, nada tiene que ver con la declaración a la que hace mención el art. 124 Ley IS, esta sí, referida al cumplimiento de la obligación tributaria principal y las operaciones vinculadas y aquellas que transcienden la frontera nacional y se realizan en paraísos fiscales poseen trascendencia tributaria. Por otro lado, la Orden reguladora de este Modelo 232 no posee tal carácter sancionador, pues se limita a establecer una obligación formal.
Considera el Tribunal que la Sala de instancia acierta cuando delimita el juego del principio de legalidad y de reserva de ley en el ámbito tributario; siguiendo al Tribunal Constitucional acota el principio de reserva de ley a los criterios o principios con arreglo a los cuales se ha de regir la tributación: la creación ex novo de un tributo y la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo, que pertenecen siempre al plano o nivel de la ley y no pueden dejarse nunca a la legislación delegada y menos todavía a la potestad reglamentaria. Resulta evidente que el Modelo 232 y la declaración en el mismo contenida, nada tiene que ver con la declaración a la que hace mención el art. 124 Ley IS, esta sí, referida al cumplimiento de la obligación tributaria principal.
Respecto del principio de proporcionalidad estricto, rechaza la Sala de instancia su quebranto, con remisión a pronunciamientos jurisprudenciales anteriores, en tanto que la parte recurrente se basa en alegaciones genéricas, sin efectuar afirmaciones precisas y concretas; limitándose la obligación a aquellos que efectivamente realicen operaciones delimitadas en la Orden. Considera la Sala que las operaciones vinculadas y aquellas que transcienden la frontera nacional y se realizan en paraísos fiscales, por lo que de complejidad encierran y por las posibilidades reales de ocultación de datos de carácter económico y financiero con relevancia fiscal, son información que poseen trascendencia tributaria al concernir directamente no sólo ya a la aplicación directa de los tributos, sino a su incidencia indirecta en las actuaciones de la Administración Tributaria, afectando sin duda a la capacidad económica de los implicados.
La parte recurrente, no viene a negar la trascendencia tributaria de la información que debe plasmarse en el Modelo 232, sino que pone en duda su proporcionalidad. El principio de proporcionalidad no posee carácter absoluto, sino que ha de ponderarse en relación a cada caso concreto, teniendo en cuenta numerosos factores tanto subjetivos como objetivos, resultando imprescindible medir la carga fiscal que incorpora el Modelo 232, en relación con los elementos objetivos y su trascendencia tributaria a obtener, se hace pues preciso un examen de la razonabilidad de la adecuación entre la carga fiscal que incorpora la declaración en el Modelo 232 y el fin perseguido.
No puede obviarse que la información que debe suministrarse en el Modelo 232 ya se exigía anteriormente a través del Modelo 200, sin que la parte recurrente haya realizado el esfuerzo necesario para poder valorar qué incidencia posee en la carga fiscal los nuevos datos que se añaden en el citado Modelo 232 respecto del anterior 200.
Sobre los principios de tipicidad e irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables considera el Tribunal que la Orden no posee tal carácter sancionador, se limita a establecer una obligación formal. La obligación formal y de informar poseen rango legal. Por tanto la Orden HFP/816/2017, de 28 de agosto, respeta los principios de legalidad y reserva de ley, respetándose, así mismo, el principio de proporcionalidad en función de la transcendencia tributaria de la información a obtener por la obligación formal impuesta. Al no poseer naturaleza sancionadora la citada Orden, carece de virtualidad para quebrantar el principio de tipicidad propia del ámbito sancionador.